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« Droit fiscal/Le particularisme de l’IS dans la définition du bénéfice net » : différence entre les versions

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=== Les frais d’établissement ===
 
Ce sont les dépenses engagées à l’occasion d’ opérationsd’opérations qui conditionnent l’existence ou développement d’entreprised’entreprises mais dont le montant ne peut être rapporté à des productions de biens ou de services déterminés.
Il y a des frais particuliers pour les sociétés : les frais spécifiques à la constitution de la société, frais de rédaction et publication des statuts, frais des droits d’apports.
Ces frais de constitution ou d’augmentation de capital peuvent être déduits par la société soit en totalité lors de l’exercice au cour duquel ces frais sont engagés soit de manière échelonnée selon l’amortissement linéaire sur max 5 ans maximum et au moins de 2 ans.
 
=== Les frais d’emprunt ===
 
Il n’y a pas de différence entre entrepriseentreprises individuelles et sociétés.
Ces entreprises peuvent déduire des intérêts d’emprunt courucourus pendant l’exercice.
 
==== Les frais liés aux emprunts obligataires ====
 
LesPour sociétésemprunter, pourles empruntersociétés peuvent voirevoir des établissements de crédit classique ou recourir à l’emprunt obligataire. Dans ce cas l’entreprise se finance en émettant sur le marché des obligations à un taux donné. Ces emprunts supposent des frais particuliers pour l’organisme émetteur. Notamment des frais de publicité. Outre ces frais, les sociétés peuvent assurer le succès de l’émission d’obligations en versant des primes.
 
- ;les primes d’émission : lesLes obligations sont émises au dessous du paire et remboursables pour leur montant nominal. La différence entre la valeur d’émission et le montant nominal constitue la prime d’émissions.
 
- ;Les primes de remboursements :lesLes obligations sont émises au <!-- A COMPLÉTER --> et sont remboursables pour un montant plus élevé. La différence entre le paire et le montant de remboursement constitue cette prime.
 
Sur le point de vue fiscal, ces deux primes sont abordées art''article 39 I 1 ter'' distinguant 2 hypothèses :
- *Quand les intérêts d’emprunt obligataires comportent une rémunération autre que les intérêts proprement ditdits dont le montant excèdent 10% des sommes initialement mise à la disposition de l’emprunteur, la déduction de cette prime est étalée sur la durée de l’emprunt selon alla technique « des annuités actuarielles ». la déduction des primes des rémunérations est répartie de manière progressive au cours de toute la durée couverte par l’emprunt. Ces règles s’appliquent aux obligations assorties d’une prime d’émission ou de remboursement.▼
- *Quand la rémunération autre que les intérêts est inférieurinférieure auà 10% des sommes données à l’emprunteur, estet présente la nature d’une prime de remboursement et d’émission. La déduction de cette prime se fait soit au prorata des intérêts courus soit par fraction égales au prorata de la durée de l’emprunt.▼
 
==== Les intérêts des compteescomptes courants d’associés ====▼
▲- Quand les intérêts d’emprunt obligataires comportent une rémunération autre que les intérêts proprement dit dont le montant excèdent 10% des sommes initialement mise à la disposition de l’emprunteur, la déduction de cette prime est étalée sur la durée de l’emprunt selon al technique « des annuités actuarielles ». la déduction des primes des rémunérations est répartie de manière progressive au cours de toute la durée couverte par l’emprunt. Ces règles s’appliquent aux obligations assorties d’une prime d’émission ou de remboursement.
 
▲- Quand la rémunération autre que les intérêts est inférieur au 10% des sommes données à l’emprunteur, est présente la nature d’une prime de remboursement et d’émission. La déduction de cette prime se fait soit au prorata des intérêts courus soit par fraction égales au prorata de la durée de l’emprunt.
 
▲==== Les intérêts des comptees courants d’associés ====
 
Les dividendes versées aux actionnaires ou associés en rémunération de leurs parts ou actions ne sont pas déductibles.
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Il faut éviter que la pratique de compte courants n’aboutisse à une sous capitalisation des entreprises. Un compte courant d’associé ne peut être que créditeur. Pour lutter contre cela, le code prévoit un mécanisme général applicable à toute société.
Ce mécanisme montre que la déductibilité des intérêts versés au titre de compte courants d’associés à 2 conditions :
- la*La déduction fiscale des intérêts servis aux associés ou entrepreneur n’est possible que si le capital social est entièrement libéré.▼
- *Le taux maximum des intérêts déductibles est égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par l’établissement de crédit pour des prêts à taux variables aux entreprises d’une durée initial supérieure à 2 ans. Cette moyenne annuelle est déterminée par des moyennes trimestrielles. Actuellement, le taux maximum d’intérêts déductibles est de 4,45%.▼
 
Ce mécanisme est doublé d’une troisième condition spécifique aux sociétés.▼
▲- la déduction fiscale des intérêts servis aux associés ou entrepreneur n’est possible que si le capital social est entièrement libéré.
 
a.===== L’état de la législation avant LF 2006. =====▼
▲- Le taux maximum des intérêts déductibles est égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par l’établissement de crédit pour des prêts à taux variables aux entreprises d’une durée initial supérieure à 2 ans. Cette moyenne annuelle est déterminée par des moyennes trimestrielles. Actuellement, le taux maximum d’intérêts déductibles est de 4,45%.
 
▲Ce mécanisme est doublé d’une troisième condition spécifique aux sociétés
 
▲a. L’état de la législation avant LF 2006.
 
L’art 212 pose un 3e condition spécifique aux sociétés : lorsque l’ensemble des sommes mises à disposition d’une société par ses associés ou actionnaires dirigeants ou majoritaires, excèdent 1,5, le montant du capital social, les intérêts correspondant à l’excédent ne seront pas déductibles.
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On est confronté à l’obligation de totalement réformé le mécanisme de lutte contre la sous capitalisation.
 
b.===== Le nouveau dispositif de l’art 212 applicable aux exercices du 01.01.2007 =====
 
Le législateur profite de l’occasion pour réformer le mécanisme.
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En effet, la nouveauté ne vise pas les personnes physiques associés à l’entreprise emprunteuse. De même, cet art 212 prévoit qu’il ne s’applique pas aux avances accordées par des entreprises dont l’activité est purement financière.
 
- l’existence*L’existence d’un taux limite de déduction est maintenu. Le taux plafonds d’intérêt déductible prévu par art 39 est étendu à l’ensemble des avances consenties entre entreprises liées. Les intérêts afférent à ces sommes sont déductibles dans la limite de ceux calculés soit d’après le taux prévu à l’art 39 I 3e donc présumé normal soit si les taux sont supérieurs d’après le taux que cette entreprise aurait pu obtenir d’établissements financiers indépendants. Même si le taux est supérieur à celui de l’art 39, il est présumé anormal sauf quand l’entreprise apporte la preuve qu’il correspond aux tarifs du marché. On est pas loin de la notion de pleine concurrence.
 
- la*La constatation de la sous capitalisation. Cette limite à la déduction des intérêts s’articule autour d »’uned’une présomption de sous capitalisation qui est fonction de 3 ratio cumulatifs. :
**Celui de niveau d’endettement,
**Celui de couverture d’intérêts,
**Celui de montants d’intérêts reçus de sociétés liées.
 
Le ratio de niveau d’endettement. Pour que l’entreprise soit considérée comme sous capitalisée, on doit constater que le montant moyen des sommes laissées ou mises à disposition par toutes les entreprises apparentées est supérieur à 1,5 fois du montant des capitaux propres des sociétés à l’ouverture ou clôture de l’exercice.
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L’entreprise peut renverser cette présomption en démontrant que le ratio d’endettement de son groupe est supérieur à son propre ratio d’endettements.
 
- la*La sanction de la sous capitalisation. L’art 212 anciennement, en cas de sous capitalisation les intérêts n’étaient plus déductibles. Avec la réforme, il n’y à plus de non déductibilité définitive des intérêts de sous capitalisation. Il y a dorénavant un différé de déduction de ces intérêts sous réserve d’application d’une décôte de 5 % /an. Si l’entreprise est considérée comme sous capitalisée, une fraction des intérêts versés aux entreprise liées, n’est plus considéré comme déductible au titre de l’exercice. Cette fraction correspond à la différence entre le montant des intérêts versé à une entreprise liée et ceux des intérêts le plus élevé obtenu à partir des 3 ratios. Par faveur des PME, si cette fraction d’intérêts non déductible est inférieur à 150 000 €, les intérêts versés redeviennent déductibles. Les intérêts non déductibles ne le sont qu’au titre de l’exercice. On pourra les reporter sur les exercices suivants. Le législateur invente la notion d’intérêt différé. Cette faculté de report à un coût pour l’entreprise car le montant des intérêts différés va être frappé d’une décote de 5% /an. Cette décote s’applique à compté du 2e exercice suivant celui au cour duquel les intérêts ont été différés.
L’avantage est double :
Les personnes physiques ne sont plus concernés par l’artl’''art 212''.
La sanction de la non déductibilité en cas de sous capitalisation n’est plus définitive.
 
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Pour les entreprises soumises à l’ IR / IS, sont déductible du bénéfice brut les impôts, taxes et cotisations sociales se rapportant à l’exploitation de l’entreprise. Cela vise surtout la taxe professionnelle, les taxes foncières, la TVA non récupérée et droits d’enregistrements.
Pour le sociétés, l’ IS n’est pas une charge déductible pour la société. En revanche, les sociétés sont soumises à l’impositionsl’imposition particulière. C’est l’imposition forfaitaire annuelle.( (IFA).
 
L’ IFAL’IFA constitue une imposition distincte de l’ ISl’IS.
Traditionnellement l’ IFAl’IFA frappe le CA TTC de la société. Peu importe que la société réalise des bénéfices ou pas.
L’imposition est dû par les sociétés existantes au premier janvier et doit être versée au plus tard au 15 mars de l’année d’imposition.
L’IFA est intrinsèquement à l’ ISl’IS.
Deux hypothèses :
-*Soit soit l’ IFAl’IFA constitue une simple avance récupérable de l’ ISl’IS car elle peut s’imputer pendant un certain délai sur le montant des sommes dû de l’IS.▼
- *Soit elle présente le caractère d’une charge définitive lorsque faute d’un IS suffisant, son imputation n’est pas matériellement possible.▼
 
L’ IFAL’IFA est déductible de l’ IS dû pendant l’année d’exigibilité de l’ IFA et les 2 années suivantes.▼
▲- soit l’ IFA constitue une simple avance récupérable de l’ IS car elle peut s’imputer pendant un certain délai sur le montant des sommes dû de l’IS.
L’ IFAL’IFA fait l’objet de 2 réformes.▼
 
Loi 26.07.2005 sur la confiance et modernisation de l’économie. Cette réforme a pour objet de prévoir une exonération d‘ IFAd’IFA quand le CA est inférieur à 300 000 €. Ce barème est modifié par la LF 2006 dont l’apport ne se limite pas à revisiter le barème.▼
▲- Soit elle présente le caractère d’une charge définitive lorsque faute d’un IS suffisant, son imputation n’est pas matériellement possible.
 
▲L’ IFA est déductible de l’ IS dû pendant l’année d’exigibilité de l’ IFA et les 2 années suivantes.
▲L’ IFA fait l’objet de 2 réformes.
▲Loi 26.07.2005 sur la confiance et modernisation de l’économie. Cette réforme a pour objet de prévoir une exonération d‘ IFA quand le CA est inférieur à 300 000 €. Ce barème est modifié par la LF 2006 dont l’apport ne se limite pas à revisiter le barème.
Le CA n’est plus TTC mais HT.
Une aggravation du montant d’imposition.
Le législateur a supprimé totalement le mécanisme d’imputation de l’ IFAl’IFA sur le montant de l’ IS. Quelque soit l’hypothèse l’ IFAl’IFA devient une charge définitive des sociétés et ne peut plus venir en diminution de la cotisation de l’ ISl’IS.
Dans le cadre de mesures transitoires, on prévoit que les IFA de 2004/05 pourront être imputées jusqu’au 31.12.2006 ou 2007.
 
== Les traitements et rémunérations des dirigeants ==
 
enEn matière de société, on distingue les sommes versées aux organes de direction et celles versées aux organes d’administration.
 
=== Les salaires ===
 
1.==== La déduction de rémunération ====
 
La personne physique du dirigeant est distincte de la personne morale de la société, il n’y a aucun obstacle juridique ou fiscal à reconnaître l’existence d’un salaire.
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Le fisc contrôle le montant de la rémunération et veille à la régularité des décisions fixant ses rémunérations. De même, il vérifie que les remboursements de frais versé au dirigeant constate des opérations réelles. Le fisc impose la règle de : non cumul des indemnités forfaitaires pour frais d’emploi avec des remboursements de frais.
 
2.==== Le traitement fiscal des rémunérations des dirigeants de société ====
 
Le régime fiscal de ces rémunérations varie selon le type de société.
Les organes des sociétés anonymes simplifiées.
La direction est assumée par le président du conseil d’administration, ele directeur général ou les membres du directoire. Tous ceux ci sont assimilés à des salariés. Leur rémunération quelqu’en soit la forme sont imposables dans cette catégorie et les fait bénéficier du forfait de 10% pour frais professionnels.
Pour les SARL, le régime fiscal est distingué selon un gérant majoritaire ou minoritaire. Le gérant minoritaire est assimilé au salarié. Le gérant majoritaire relève de l’art 62 CGI : prévoit la catégorie spécifique mais proche des traitements et salaires. Le gérant majoritaire est celui qui détient personnellement ou par le conjoint ou enfants, plus de la moitié du capital de la société.
Pour les sociétés de personnes et assimilés.
Les sociétés de personnes relevant de l’ IRl’IR : les sommes que s’allouent les associés de société de personnes au titre de rémunération ne sont pas déductibles des bénéfices sociaux. Ces sommes sont considérées comme des avances au titre des BIC, BNC, BA. Si le gérant est un tiers non associé, sa rémunération reste un traitement et salaire.
Pour les sociétés de personnes relevant de l’ ISl’IS : les rémunérations versées aux dirigeants obéissent au régime de gérants majoritaire de SARL
 
=== Les jetons de présence ===
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Pour la déductibilité des jetons de présence, il s’agit de sommes fixes annuelles et indépendantes des résultats de l’entreprise.
Donc ce sont des rémunérations présentant un caractère déductible. Toutefois, le législateur se méfie de possible distributions déguisées de bénéfices prenant la forme de jetons de présence.
Art 210 /7 : les jetons de présence alloués aux membres du conseil d’administration ou conseil de surveillance sont déductibles de l’assiette de l’impôt dans la limite de 5 % du produit obtenu en multipliant la moyenne de rémunération déductible par le nombre des membres composant le conseil. Cet article précise qu’on retient al moyenne des seuls salariés les mieux rémunérés de la société donc les 10 ou 5 salariés les mieux payés quand l »effectifl’effectif total excède ou non 200 salariés.
Si la société emploie au total moins de 5 personnes, la déduction des jetons de présence est limité à 457€ par membre du conseil d’administration ou de surveillance.
 
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=== Les avantages en nature et dépenses somptuaires ===
 
Pour les sociétés, les avantages accordés aux dirigeants ou employés sont déductible de l’assiette de l’ ISl’IS à la condition d’une part que l’avantage ne soit pas excessif et d’autre part qu’il corresponde à un travail effectif.
 
Les avantages en nature versés aux dirigeants doivent être mentionnés sur un état récapitulatif séparé.
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C’est un revenu à déclarer équivalent à 50% du montant des dividendes versées et un crédit d’impôt du même montant.
Pour les sociétés, ce taux d’avoir fiscal n’avait cessé de diminuer ( 10% pour 2004)
Parallèlement à l’avoir fiscal, les sociétés étaient également redevable d’un précompte mobilier qui s’appliquaient quand les sociétés versaient des dividendes non imposées à l’ ISl’IS.
Dans cette hypothèse, il n’y avait pas double imposition économique mais le mécanisme d’avoir fiscal était maintenu au profit du bénéficiaire des dividendes. En contrepartie de ce maintien, la société versant les dividendes devait acquitter un précompte immobilier égale à 50% des montants des dividendes.
 
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La LF 2005 a totalement supprimé le système d’avoir fiscal (et son corollaire le precompre mobilier).
Il en résulte que les dividendes de source francaisefrançaise percusperçus par une société n'ont plus aucun avoir fiscal attaches a ceux-ci. A la differencedifférence de la situation des personnes physiques pour qui la suppression de l'avoir fiscal a eteété compenseecompensée par l'institution d'un abattement de 40% des dividendes recusreçus, aucun abattement n'est prevuprévu pour les dividendes recusreçus par une societesociété (aÀ noter toutefois que cela n'affecte pas les societessociétés detenantdétenant plus de 5% du capital de la societesociété distributrice, puisque les dividendes ainsi recusreçus sont exoneresexonérés a hauteur de 95% en vertu d'un autre regimerégime particulier appeleappelé regimerégime meremère-fille).
 
AÀ titre exceptionnel en 2005, l’état continue à percevoir un précompte mobilier de 25%.
 
== Les déficits ==
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en pure théorie, un déficit n’apparaît pas comme une charge mais en pratique le déficit d’un exercice peut être reporté sur les résultats d’autres exercices. On les considère comme une charge fiscalement.
Deux mécanismes :
- le*Le report en avant des déficits. Ce mécanisme de droit commun (art 209 al 3). Cet article : en cas de déficit subit pendant un exercice, celui ci est considéré comme une charge de l’exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n’est pas suffisant pour absorber la déduction, l’excédent de bénéfices non absorbé sera reporté successivement sur les exercices suivants. Pour que le report soit possible, certaines conditions doivent être remplies. Le déficit doit être constaté par une comptabilité régulière et complète. Le déficit ne peut être reporté que s’il n’a pas encore été imputé fiscalement notamment sur les plus values à long terme. Le report de déficit n’est possible que par l’entreprise qui a subit ces déficits. Le problème se pose en cas de fusion ou absorption de sociétés. Le principe est que entre la survenance du déficit et le moment où l est reporté il ne faut pas création d’une personne morale nouvelle. C’est la nécessité de l’identité d’entreprise qui empêche le déficit de la société absorbée soit transféré à celle absorbante sauf exceptions sur agréments préalables du fisc. Actuellement ce report de déficit sur les exercices ultérieurs se fait sans limitation de durée. Avant 2004, le report était limité au 5e exercice suivant celui déficitaire. Cela obligeait les entreprises à distinguer d’une part les reports de déficit normaux des reports liés aux amortissement réputés différés (sans limitation de durée) en supprimant ces amortissements réputés différés et supprimant la limitation des 5 exercices, la LF 2004, a simplifié le droit mais adopté un réforme très favorable aux sociétés. Au contraire pour les entreprises individuelles, cette même loi est défavorable car désormais les reports déficitaires de la catégorie des BIC sont limités à 6 exercices. ▼
- *Le report en arrière. Système inspiré du modèle américain CARRYBACK. Le déficit constaté au titre d’un exercice par une entreprise soumise à l’ IS peut sur option être considérée comme une charge déductible du bénéfice du antépénultième exercice et le cas échéant de celui de l’avant dernier exercice et celui du précédent▼
 
1.=== Les conditions de l’option ===▼
▲- le report en avant des déficits. Ce mécanisme de droit commun (art 209 al 3). Cet article : en cas de déficit subit pendant un exercice, celui ci est considéré comme une charge de l’exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n’est pas suffisant pour absorber la déduction, l’excédent de bénéfices non absorbé sera reporté successivement sur les exercices suivants. Pour que le report soit possible, certaines conditions doivent être remplies. Le déficit doit être constaté par une comptabilité régulière et complète. Le déficit ne peut être reporté que s’il n’a pas encore été imputé fiscalement notamment sur les plus values à long terme. Le report de déficit n’est possible que par l’entreprise qui a subit ces déficits. Le problème se pose en cas de fusion ou absorption de sociétés. Le principe est que entre la survenance du déficit et le moment où l est reporté il ne faut pas création d’une personne morale nouvelle. C’est la nécessité de l’identité d’entreprise qui empêche le déficit de la société absorbée soit transféré à celle absorbante sauf exceptions sur agréments préalables du fisc. Actuellement ce report de déficit sur les exercices ultérieurs se fait sans limitation de durée. Avant 2004, le report était limité au 5e exercice suivant celui déficitaire. Cela obligeait les entreprises à distinguer d’une part les reports de déficit normaux des reports liés aux amortissement réputés différés (sans limitation de durée) en supprimant ces amortissements réputés différés et supprimant la limitation des 5 exercices, la LF 2004, a simplifié le droit mais adopté un réforme très favorable aux sociétés. Au contraire pour les entreprises individuelles, cette même loi est défavorable car désormais les reports déficitaires de la catégorie des BIC sont limités à 6 exercices.
 
▲- Le report en arrière. Système inspiré du modèle américain CARRYBACK. Le déficit constaté au titre d’un exercice par une entreprise soumise à l’ IS peut sur option être considérée comme une charge déductible du bénéfice du antépénultième exercice et le cas échéant de celui de l’avant dernier exercice et celui du précédent
 
 
▲1. Les conditions de l’option
 
Ce mécanisme marche pour les sociétés soumises à l’ ISl’IS. Il favorise l’investissement par un allègement des charges fiscales au moment de l’investissement. La société doit soulever une option. Elle ne peut être exercée au titre d’un exercice au cours du quel intervient une cession, cessation totale d’entreprise ou fusion de société.
Il faut ensuite que le bénéfice de l’exercice de report est été effectivement imposé.
L’imputation en arrière des déficits ne peut se faire que dans la limite de la fraction non distribuée des bénéfices. Le législateur a clairement la volonté de pénaliser les sociétés qui distribuent leur bénéfices au détriment de leur capacité d’autofinancement.
 
2.=== Le mécanisme ===
 
Le déficit constatée au cours d’un exercice est imputé sur les bénéfices des 3 exercices précédent en commençant par le plus ancien. La base d’imputation est égale au montant avant impôt des bénéfices soumis à l ‘impôtl’impôt. Ce montant sera diminué des distributions prélevées de ces mêmes bénéfices et des bénéfices ayant donner lieu à un paiement d’impôts aux moyens de crédits d’impôt.
Le mécanisme aboutit à un excédent d’impôt concernant l’exercice de report.
Le report fait apparaître un crédit d’impôt.
Cela fait ressortir de façon rétroactive, un trop perçu d’impôt lequel fait naître une créance fiscale.
L’excédent d’impôt fait naître au profit de l’entreprise, une créance égale au produit du déficit imputé par le taux de l’ ISl’IS applicable à l’exercice déficitaire.
L’article dispose que cette créance est remboursée au terme de 5 années après al clôture de l’exercice au cours du quel l’option a été exercée. Au terme du délai de 5 ans, la créance qui n’est pas utilisé par la société pour acquitter l’ ISl’IS est rembourser par le fisc. Dans certaines hypothèses ce délai est trop long car la société doit avoir fait l’objet d’une liquidation. Dans la LF 2004, l’article 220 est modifié et prévoit pour les sociétés en redressement ou liquidation, une possibilité de remboursement anticipé de la créance de report en arrière de déficit. Cette faculté de remboursement concerne les créances de report nées du 01.01.2004 ou existant à cette date.
Est elle transmissible quand la société qui en est titulaire est absorbée par une autre.
Le principe est que cette créance est intransmissible et insaisissable. Mais en cas de fusion, ou apports partiel d’actifs, cette créance contre le fisc est transmise de la société aporteuseapporteuse à celle bénéficiaire lorsqu’il y a agrément de l’administration fiscale. Si l’administration refuse l’agrément et qu’il n’y a pas liquidation de la société, le fisc n’est pas tenu de rembourser la créance quand le délai de 5 ans n’est pas respecté.
Pour les taux d’imposition applicables à l ‘exercicel’exercice de report, on tient compte des taux en vigueur à l’époque qu’il s’agisse du taux normal ou des taux de faveur.
 
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